פסק-דין בתיק ע"מ 1892-11-10

1.         ערעור על החלטת המשיב לדחות את השגת המערערת על שומת תשומות שהוצאה לה לתקופות שמיום 1/1/05 עד 28/2/09. המס נשוא השומה הינו בסך של 1,684,310 ש"ח (כולל ריבית והצמדה), נכון ליום השומה - 16/5/10.

שומת התשומות הוצאה לאחר שהמשיב מצא כי חלק ממס התשומות שנוכה על ידי המערערת נוכה שלא כדין ומבלי שהוכח כי בוצעו עסקאות לרכישת התשומות על ידי המערערת. כן מצא המשיב כי חלק ממס התשומות נוכה מבלי שהיו בידי המערערת חשבוניות מס כלשהן.

רקע

2.         המערערת, חברה רשומה בישראל, נרשמה כ"עוסק" במס ערך מוסף. מנהלה של המערערת ובעל השליטה בה הינו, מר ירון גונן. בתקופה הרלבנטית (שנים 2005 - 2009), עסקה המערערת במסחר באריזות וקרטונים, תחום בו עסק בעבר מנהלה מר ירון גונן הן במסגרת חברות אחרות והן באופן עצמאי (עמ' 15-14). בהתאם להוראות סעיף 66 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו- 1975, נדרשה המערערת לנהל ספרים ולהגיש דו"חות תקופתיים. בדו"חות התקופתיים שהגישה המערערת חישבה המערערת את המס המגיע בהתאם להפרש שבין מס העסקאות ששילמה בתקופת הדיווח למס ששילמה לרכישת התשומות. בין התשומות שאת המס הכלול בהן ביקשה המערערת לנכות ממס העסקאות, נכללו תשומות עבור רכישת מוצרי קרטון ואריזות מספקים שונים.

3.         בחודש ינואר 2009 נערכה ביקורת לספריה של המערערת. בעקבות ביקורת זו נמצא על ידי המשיב כי המערערת ניכתה מס תשומות שלא כדין. על פי ממצאי הביקורת שערכה הגב' סימה כהן-לוי, נמצא כי המערערת ניכתה, בין היתר, מס תשומות על פי חשבוניות שקיבלה מ-6 ספקים. המשיב בדק את החשבוניות והגיע למסקנה כי בין המערערת לאותם ספקים לא בוצעו העסקאות הנטענות וכי לא הוכח שהמערערת רכשה מאותם ספקים תשומות. עוד מצא המשיב, כי נפלו בחשבוניות פגמים שונים ועל כך קבע המשיב כי ניכוי מס התשומות הכלול בחשבוניות של הספקים האמורים, נעשה שלא כדין.

4.         המשיב מצא גם כי המערערת ניכתה מס תשומות מבלי שהיו בידה חשבוניות מס של ספקי התשומות, כי במספר הזדמנויות ניכתה מס בכפל וכי במקרה אחר ביקשה לנכות מס הכלול בחשבונית שהוצאה למר גונן באופן פרטי (חשבונית בגין קיום אירוע משפחתי). סך כל מס התשומות שהמשיב מצא כי נוכה שלא כדין הינו 1,418,410 ש"ח (קרן).

5.         ביום 31/8/09 הוצאה למערערת שומת תשומות (להלן: "השומה"). על השומה הגישה המערערת השגה למנהל (השגה מיום 5/11/09, סומנה נספח "ד" למש/1).

            ביום 10/5/10 ניתנה החלטת המנהל הדוחה את ההשגה (להלן: "החלטה הדחייה"). בהחלטת הדחייה קובע המנהל כי מצא שהמערערת ומנהלה אינם יודעים מי מסר להם את החשבוניות. החשבוניות שולמו במזומן על אף שסכומן עלה על 20,000 ש"ח, בניגוד לדרישת סעיף 47א' לחוק מס ערך מוסף וכי העוסקים שהוציאו את החשבוניות כלל אינם עוסקים במכירת מוצרי אריזה. בהתאם הורה המשיב לקיים את השומה.

הערעור

6.         המערערת הגישה ערעור על החלטת הדחייה. בערעור נטען כי המערערת קונה אריזות וקרטונים מספקים שונים לרבות מלקוחות מזדמנים. מדובר גם במוצרים הנאספים וממוינים על ידי הלקוחות. המערערת טוענת כי רכשה את כל התשומות נשוא החשבוניות. כן נטען, כי בתקופה הרלבנטית היה חשבונה של המערערת בבנק מוגבל ועל כן נאלצה לשלם עבור התשומות שרכשה במזומן. החריגה מהוראת סעיף 47א' לחוק מס ערך מוסף לעניין איסור התשלום במזומן בסכומים העולים על 20,000 ש"ח, אינה מצדיקה התעלמות מהתשומות. המערערת הוסיפה, כי ההחלטה להותיר את מס העסקאות בעינו, ולהתערב רק בניכוי מס התשומות אינה סבירה, שהרי המערערת נדרשה לרכוש תשומות לשם מכירת המוצרים וקבלת המחיר עבורם. תוצאת הקביעה, כך נטען, הינה חיוב המערערת "במס מחזור" במקום במס על הערך המוסף.

            המערערת אינה מתייחסת בהודעת הערעור לניכוי התשומות בכפל, או לניכוי התשומות בגין האירוע הפרטי שערך מנהלה.

            המערערת מוסיפה וטוענת כי ספריה לא נפסלו והדבר מחזק את נכונות הדו"חות התקופתיים שהגישה.

7.         המשיב לעומתה טוען כי הנטל להוכיח שניכוי מס התשומות נעשה כדין מוטל על שכמי המערערת וכי נטל זה לא הורם.  נטען כי המערערת לא הציגה כל ראיה על קיום העסקאות לרכישת התשומות הנטענות; לא הציגה הסכמים וקבלות על תשלומים ואין כל ראיה אחרת המעידה כי החשבוניות הוצאו כדין. המשיב מצביע גם על פגמים שונים בחשבוניות, כגון העדר פירוט כנדרש, תשלום במזומן בניגוד להוראת סעיף 47א' לחוק מס ערך מוסף ועוד. המשיב גם מפנה לפגמים שונים בחשבוניות של כל אחד מהספקים השונים. לאור כל אלו, טוען המשיב, כי המערערת לא הייתה רשאית לנכות את מס התשומות הכלול בחשבוניות. המשיב מוסיף, שבניגוד לנטען, ספרי המערערת לשנים 2008 - 2009 נפסלו. על כן, מבקש המשיב לדחות את הערעור.

דיון והכרעה

8.         כפי שיפורט להלן, הגעתי למסקנה כי המערערת לא הרימה את הנטל להוכיח שניכוי מס התשומות שבמחלוקת נעשה כדין ועל כן דין הערעור להידחות.  אפתח תחילה במספר הערות כלליות על המסגרת המשפטית לניכוי מס תשומות ולאחר מכן אבחן את החשבוניות שבמחלוקת עצמן.

ניכוי מס תשומות

9.         סעיף 38 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 קובע:

"עוסק זכאי לנכות מהמס שהוא חייב בו את מס התשומות הכלול בחשבונית מס שהוצאה לו כדין או ברשימון יבוא או במסמך אחר שאישר לעניין זה המנהל [...]".

הנטל להוכחת הזכאות לניכוי מוטל על שכמי העוסק (רע"א 3646/98 כ.ו.ע לבניין בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, פ"ד נז(4) 891 (2003); ע"א 3576/92 מנהל מס ערך מוסף נ' חברת מפגש האון, פ"ד מט(3) 726 (1995); רע"א 1436/90 גיורא ארד, חברה לניהול השקעות ושירותים בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף, פ"ד מו(5) 101 (1992)).